Redditometro: capacità di spesa non giustificabile dal reddito da partecipazione accertato

Con l’Ordinanza 06 ottobre 2020, n. 21412, la Corte di Cassazione ha affermato che ai fini della prova contraria alle presunzioni dell’accertamento sintetico riguardo alla capacità contributiva, non è possibile addurre la disponibilità di redditi da partecipazione non dichiarati, attribuiti per effetto di accertamento di maggior reddito della società partecipata.

FATTO

La controversia trae origine dall’accertamento in forma sintetica di maggior reddito non dichiarato dal contribuente, basato sull’incongruenza tra le spese sostenute e la capacità di spesa in base al reddito dichiarato: cd. “redditometro”.


Il contribuente ha impugnato l’accertamento sostenendo di essere socio di società di capitali a ristretta base partecipativa nei confronti della quale, per il medesimo anno d’imposta, era stato accertato maggior reddito, che nella misura in cui doveva considerarsi distribuito a lui, giustificava le maggiori disponibilità accertate dall’Ufficio mediante il redditometro.
I giudici tributari hanno accolto la tesi del contribuente rilevando che: l’accertamento del reddito consequenziale, percepito dal contribuente nella sua qualità di socio, in applicazione della presunzione di distribuzione tra i soci dei proventi societari non dichiarati in proporzione delle quote possedute, comportasse la dimostrazione della disponibilità di un reddito in grado di annullare la presunzione di occultamento di un reddito imponibile discendente dall’applicazione del redditometro.

DECISIONE DELLA CASSAZIONE

Su ricorso dell’Agenzia delle Entrate, la Corte di Cassazione ha riformato la decisione dei giudici tributari evidenziando un’errata applicazione dell’onere di prova nell’ambito dell’accertamento sintetico del reddito.
Secondo la disciplina in materia di accertamento sintetico, l’ufficio può sempre determinare sinteticamente il reddito complessivo del contribuente sulla base delle spese di qualsiasi genere sostenute nel corso del periodo d’imposta, salva la prova che il relativo finanziamento è avvenuto con redditi diversi da quelli posseduti nello stesso periodo d’imposta, o con redditi esenti o soggetti a ritenuta alla fonte a titolo di imposta o, comunque, legalmente esclusi dalla formazione della base imponibile.
Pertanto, una volta effettuato nei modi di legge il calcolo del reddito con modalità sintetica, ed accertate le spese sostenute dal contribuente, quest’ultimo può conseguire la non applicazione delle presunzioni legali di percezione di un maggior reddito non dichiarato dimostrando che il finanziamento delle spese da lui sostenute è avvenuto:
1) con redditi diversi da quelli posseduti nello stesso periodo d’imposta;
2) con redditi esenti o soggetti a ritenuta alla fonte a titolo di imposta o, comunque, legalmente esclusi dalla formazione della base imponibile.
In queste categorie, espressamente indicate dalla legge, non rientra la disponibilità di un reddito ulteriore non dichiarato che sia conseguenza della presunzione di distribuzione del maggior reddito percepito in quanto partecipe di una società di capitali avente ristretta base partecipativa.
Secondo l’orientamento espresso dalla giurisprudenza, in tema di accertamento in rettifica delle imposte sui redditi delle persone fisiche, la determinazione effettuata con metodo sintetico, sulla base degli indici riguardanti il cd. redditometro, dispensa l’Amministrazione da qualunque ulteriore prova rispetto all’esistenza dei fattori-indice della capacità contributiva, sicché è legittimo l’accertamento fondato su essi, restando a carico del contribuente, posto nella condizione di difendersi dalla contestazione dell’esistenza di quei fattori, l’onere di dimostrare che il reddito presunto non esiste o esiste in misura inferiore.
L’accertamento del reddito con metodo sintetico, non impedisce al contribuente di dimostrare, attraverso idonea documentazione, che il maggior reddito determinato o determinabile sinteticamente è costituito in tutto o in parte da redditi esenti o da redditi soggetti a ritenute alla fonte a titolo di imposta e, più in generale, che il reddito presunto non esiste o esiste in misura inferiore.
Pertanto, la tesi affermata dai giudici tributari deve ritenersi errata, in quanto comporta che in presenza dell’accertamento della percezione di un maggior reddito dipendente da partecipazione societaria e non dichiarato, il contribuente possa avvalersi della condotta illegale ed invocare proprio quel reddito quale causa di inutilizzabilità dell’accertamento sintetico effettuato nei suoi confronti.
In conclusione, la Corte di Cassazione ha affermato il principio di diritto secondo cui: “l’accertamento di redditi percepiti dal contribuente e non dichiarati, consequenziali all’accertamento di maggiori redditi ottenuti da una società di capitali avente ristretta base partecipativa, non è in grado di dimostrare una capacità di spesa del contribuente idonea ad escludere l’applicabilità delle presunzioni derivanti dall’accertamento sintetico del reddito (c.d. “redditometro”), perché tali proventi non sono riconducibili alle categorie dei redditi: diversi da quelli posseduti nello stesso periodo d’imposta, oppure esenti o soggetti a ritenuta alla fonte a titolo di imposta o, comunque, legalmente esclusi dalla formazione della base imponibile, indicate dalla legge come idonee ad escludere l’applicabilità della presunzione di conseguimento di un maggior reddito ai fini dell’accertamento sintetico”.

Credito IVA da errata fatturazione: istanza di rimborso se non c’è rischio per l’erario

Con l’Ordinanza 30 settembre 2020, n. 20843, la Corte di Cassazione ha affermato che nel caso in cui sia erroneamente applicata l’IVA su operazioni non imponibili, il contribuente ha diritto al rimborso dell’imposta versata qualora provveda alla rettifica della fattura, ovvero qualora sia accertato il definitivo venir meno del rischio di perdita di gettito erariale derivante dall’utilizzo o dalla possibilità di utilizzo della fattura da parte del cessionario/committente ai fini dell’esercizio del diritto alla detrazione dell’imposta dovuta o assolta in via di rivalsa.

FATTO

La controversia trae origine dal silenzio rifiuto dell’Agenzia delle Entrate all’istanza di rimborso del credito IVA, a seguito di errata applicazione dell’imposta su operazioni non imponibili.
In particolare, l’istanza di rimborso aveva ad oggetto la maggior I.V.A. versata in relazione ad un’operazione immobiliare con cui la contribuente aveva ceduto un’azienda e diversi immobili, ed era stata presentata a seguito della riduzione dell’imponibile delle operazioni rilevanti ai fini dell’I.V.A. operata con avviso di rettifica e liquidazione emesso dall’Ufficio.
La richiesta di rimborso è stata considerata fondata dai giudici tributari, i quali hanno rilevato che la cessionaria aveva chiesto giudizialmente alla contribuente il pagamento della maggiore I.V.A. di rivalsa versata, configurandosi così un pagamento indebito della contribuente.

DECISIONE DELLA CASSAZIONE

Su ricorso dell’Agenzia delle Entrate, la Corte di Cassazione ha riformato la decisione dei giudici tributari evidenziando che, in assenza della rettifica della fattura, non era stata fornita prova della definitiva assenza di rischio del danno erariale derivante dalla detrazione (o dalla possibile detrazione) dell’imposta da parte del cessionario.


In tema di IVA, l’emittente della fattura, in base al principio di cartolarità, è tenuto a versare l’imposta ivi liquidata a meno che non l’abbia tempestivamente corretta o annullata, in modo da consentire l’applicazione dell’esatta imposta dovuta ed il corretto esercizio del diritto di detrazione da parte del destinatario, fermo restando che l’inottemperanza agli adempimenti richiesti dalla norma non consente all’Amministrazione finanziaria di pretendere il pagamento dell’imposta, né osta al riconoscimento del rimborso dell’IVA indebitamente versata in eccedenza ove il giudice di merito abbia accertato che sia stato definitivamente eliminato il rischio che il destinatario abbia utilizzato o possa utilizzare tale documento ai fini della detrazione.


In proposito, la giurisprudenza UE ha affermato che chiunque esponga l’IVA in una fattura o in ogni altro documento che ne fa le veci è debitore di tale imposta e, dunque, indipendentemente da qualsiasi obbligo di versarla in ragione di un’operazione soggetta ad IVA, in relazione all’esigenza di eliminare il rischio di perdita di gettito fiscale derivante dall’esercizio del diritto a detrazione.
Quando colui che ha erroneamente emesso una fattura, in quanto relativa a prestazione non imponibile, abbia, in tempo utile, eliminato completamente il rischio di perdita di gettito fiscale o, comunque, tale rischio sia definitivamente venuto meno per aver l’amministrazione fiscale negato definitivamente il diritto alla detrazione dell’IVA esercitato dal committente o cessionario, non può essere negato all’emittente la fattura il diritto al rimborso dell’IVA fatturata per errore e versata.


Il rischio di perdita del gettito erariale va escluso quando la fattura erroneamente emessa è stata tempestivamente ritirata dal destinatario senza che questi ne abbia fatto uso fiscale, nel rispetto delle forme e dei termini previsti dalla normativa, per la correzione degli errori concernenti l’emissione o l’indicazione dei dati riportati nella fattura, funzionali ad assicurare il ripristino della corrispondenza tra realtà economica e rappresentazione cartolare della stessa e a consentire l’applicazione della esatta imposta dovuta ed il corretto esercizio del diritto a detrazione.
In alternativa, il rischio di perdita del gettito fiscale può ritenersi insussistente solo quando:
– risulti accertato che la fattura erroneamente emessa sia stata tempestivamente ritirata dal destinatario senza che questi ne abbia fatto uso fiscale (annotandola nel registro acquisti od in altre scritture contabili destinate ad evidenziare il diritto alla detrazione); oppure


– l’Amministrazione finanziaria (anche a seguito di segnalazione dello stesso emittente, ovvero nell’esercizio dei poteri di verifica di ufficio) abbia contestato e definitivamente disconosciuto con provvedimento divenuto definitivo – o riconosciuto legittimo con accertamento passato in giudicato – il diritto alla detrazione vantato dal destinatario della predetta fattura.


In conclusione i giudici della Corte di Cassazione hanno affermato il seguente principio di diritto:
In tema di IVA, nel caso in cui sia erroneamente emessa fattura per operazioni non imponibili, il contribuente ha diritto al rimborso dell’imposta versata qualora provveda alla rettifica della fattura, ovvero qualora sia accertato il definitivo venir meno del rischio di perdita di gettito erariale derivante dall’utilizzo o dalla possibilità di utilizzo della fattura da parte del destinatario della fattura ai fini dell’esercizio del diritto alla detrazione dell’imposta dovuta o assolta in via di rivalsa.
L’accertamento del definitivo venir meno di un siffatto rischio presuppone l’accertamento che la fattura erroneamente emessa sia stata tempestivamente ritirata dal destinatario senza che questi ne abbia fatto uso fiscale, annotandola nel registro acquisti od in altre scritture contabili destinate ad evidenziare il diritto alla detrazione, ovvero che l’Amministrazione finanziaria abbia contestato e definitivamente disconosciuto con provvedimento divenuto definitivo – o riconosciuto legittimo con accertamento passato in giudicato – il diritto alla detrazione vantato dal destinatario della predetta fattura.

Covid-19: istruzioni per i giochi pubblici


L’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli, con la circolare 07 ottobre 2020, n. 39 ha fornito chiarimenti sull’impatto dell’aumento dei contagi sulle attività di gioco pubblico mediante apparecchi di intrattenimento e indicazioni sul termine decadenziale, sulla restituzione del deposito cauzionale e sui livelli di servizio.


 


A fronte dell’emergenza epidemiologica, l’Agenzia ha emanato disposizioni per la riapertura delle attività di raccolta del gioco pubblico mediante apparecchi da intrattenimento, in linea con le previsioni di legge con cui sono state adottate misure urgenti per fronteggiare l’emergenza epidemiologica da COVID-19; da ultimo il D.P.C.M. 7.08.2020, che ha reiterato per le attività di sale giochi, sale scommesse e sale bingo l’obbligo del rispetto delle Linee guida per la riapertura delle attività economiche e produttive delineate in sede di Conferenza delle Regioni e delle Province autonome.


Ad oggi, sebbene l’attività di raccolta del gioco pubblico mediante apparecchi da intrattenimento sia riaperta su tutto il territorio nazionale, l’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli ha posto l’esigenza di riesaminare le precedenti direttive in considerazione delle oggettive difficoltà riscontrate nel garantirne il regolare svolgimento, a fronte delle criticità nella gestione delle attività di raccolta del gioco derivanti dalla necessità di assicurare l’osservanza delle norme di distanziamento sociale previste dalle predette Linee guida.


Le criticità rilevate attengono alla parziale riapertura degli esercizi pubblici ove si svolge l’attività di gioco, al ridotto funzionamento degli apparecchi da intrattenimento anche nelle sale “attive”, in ragione dell’impossibilità di garantire pienamente il mantenimento della distanza interpersonale richiesta, nonché, considerata tale circostanza, alla riscontrata volontà di privilegiare, negli esercizi c.d. generalisti, le attività prevalenti in luogo delle attività di raccolta del gioco.


Tali contingenze si riflettono in termini di causa-effetto sullo spegnimento e/o sul collocamento in stato di magazzino di un significativo e fuori dall’ordinario, numero di apparecchi con vincita in denaro per i quali, nel perdurare della situazione emergenziale, non è possibile assicurare il collegamento alla rete telematica, con conseguenze in termini di decadenza dei relativi titoli autorizzatori ove il mancato collegamento si protragga per un periodo superiore a novanta giorni, anche non consecutivi.


In relazione a tale aspetto, l’Agenzia ha ravvisato la necessità di adottare, in via straordinaria, una misura di sterilizzazione dei giorni di mancato funzionamento per gli apparecchi presenti nel territorio nazionale, sino al termine del periodo emergenziale.


Allo stesso modo si procede con riferimento ai livelli di servizio che codesti concessionari devono assicurare nella conduzione della rete telematica.


Regime fiscale dei contributi versati dai Consiglieri e dalla Regione


I contributi finalizzati all’erogazione dei trattamenti economici, calcolati con il metodo contributivo spettanti ai Consiglieri ed Assessori regionali cessati dal mandato non concorrono a formare il reddito (AGENZIA DELLE ENTRATE – Risoluzione 07 ottobre 2020, n. 64/E)


 


Le quote di contribuzione versate dalla “Regione” a favore dei Consiglieri per la maturazione di un trattamento economico continuativo a carattere differito – determinato con il metodo di calcolo contributivo pari a 2,75 volte la quota a carico del soggetto – debbano godere del regime di esenzione di cui all’articolo 51, comma 1, lettera a), del TUIR e quindi non concorrono a formare il reddito del Consigliere e Assessore.
Appare dirimente la circostanza che il trattamento economico da erogarsi a fine mandato avvenga in conformità ai principi disposti con legge statale di revisione, “secondo il metodo di calcolo contributivo, della disciplina dei trattamenti previdenziali e vitalizi”. Detto trattamento, maturato sulla base della contribuzione obbligatoria effettivamente versata dal consigliere appare, pertanto, riconducibile all’ambito dell’articolo 49, comma 2, lett. a), quali redditi derivanti da “pensioni di ogni genere e gli assegni ad essi equiparati”.
La riforma dell’istituto ha comportato in tal senso un mutamento di regime, con conseguenti riflessi sulla determinazione della base imponibile del trattamento economico percepito a fine mandato dai consiglieri.
Pertanto, l’Amministrazione finanziaria ritiene che sia i contributi versati dai Consiglieri che quelli a carico della “Regione” non concorrono alla formazione del reddito in quanto riconducibili all’articolo 51, comma 2, lett. a) del TUIR.
Per completezza, le medesime regole di determinazione della base imponibile sono applicabili in relazione al trattamento economico percepito dagli assessori, inquadrabile tra i redditi di lavoro dipendente .

FAQ sul credito di imposta per i servizi digitali


Forniti chiarimenti sul credito di imposta per i servizi digitali, di cui all’art. 190 del DL Rilancio. Nello specifico il Dipartimento per l’informazione e l’editoria della Presidenza del Consiglio dei Ministri, con le FAQ del 6 ottobre 2020, ha fornito risposte sulle modalità di presentazione delle domande, sui requisiti di accesso, sui servizi ammissibili e sulla documentazione.

Compilazione telematica della domanda:
– il Dipartimento per l’informazione e l’editoria sta predisponendo, in collaborazione con Infocamere, la piattaforma per la presentazione delle domande attraverso la procedura disponibile nell’area riservata del portale “impresainungiorno.gov.it”. Le domande dovranno essere presentate, ai sensi del D.P.C.M. 4 agosto 2020, tra il 20 ottobre e il 20 novembre 2020. Non appena sarà disponibile la procedura per l’accesso al credito d’imposta in oggetto, ne sarà data notizia nella sezione dedicata del sito internet, dove sarà pubblicato anche il Manuale utente della procedura;
– non sarà prevista la possibilità di delegare altro soggetto per la compilazione della domanda, che dovrà essere presentata esclusivamente dal titolare o legale rappresentante dell’impresa.

Iscrizione al registro degli operatori di comunicazione:
– uno dei requisiti di ammissione alla misura agevolativa è l’iscrizione della testata edita in formato digitale al Registro degli Operatori di Comunicazione, istituito presso l’Autorità per le Garanzie nella Comunicazione. Essendo la testata iscritta soltanto come testata “a stampa”, è necessario che l’impresa editrice provveda ad integrare quanto indicato in precedenza al Registro, comunicando anche l’edizione della testata in formato “elettronico” mediante l’apposito modello (n. 9), presente nella sezione dedicata agli “Adempimenti ROC” del sito dell’AgCom. Pertanto, per ulteriori informazioni e chiarimenti, si suggerisce di rivolgersi direttamente all’Autorità. Una volta effettuato l’aggiornamento al Registro, l’impresa potrà richiedere il riconoscimento del credito d’imposta per i servizi digitali per la propria testata, edita anche in formato digitale;
– l’iscrizione della testata “in formato elettronico” al Registro degli Operatori di Comunicazione, istituito presso l’Autorità per le Garanzie nella Comunicazione, richiesta come requisito per l’ammissione delle imprese editrici al credito d’imposta per i servizi digitali, deve sussistere al momento della presentazione dell’istanza e non alla data cui si riferiscono le spese per le quali l’agevolazione è richiesta.

Attribuzione codice ATECO:
– l’art. 190 del decreto-legge n. 34/2020 fa espresso riferimento alle imprese editrici di quotidiani e periodici quali soggetti che possono accedere al credito d’imposta per i servizi digitali; pertanto le agenzie di stampa, seppur editrici di testate giornalistiche in formato digitale conformi ai requisiti previsti dalla legge, non rientrano tra i beneficiari di tale misura agevolatrice, non essendo peraltro in possesso del codice ATECO specificatamente richiesto dal D.P.C.M. 4 agosto 2020;
– l’art. 2, comma 1, lett. c), del D.P.C.M. 4 agosto 2020, recante le modalità, i contenuti, la documentazione richiesta ed i termini per la presentazione della domanda finalizzata al riconoscimento del credito d’imposta ai servizi digitali, prevede, quale requisito di ammissione, l’attribuzione del codice di classificazione ATECO “58 ATTIVITA’ EDITORIALI”, con le seguenti specifiche: – 58.13 (edizione di quotidiani); – 58.14 (edizione di riviste e periodici).
Il credito d’imposta in questione si inserisce infatti nell’ambito delle “Misure per l’editoria” previste dal Capo II del decreto – legge 19 maggio 2020, n. 34 convertito, con modificazioni, dalla legge 17 luglio 2020, n. 77 e, dunque, destinatarie della misura sono le imprese editrici di quotidiani e periodici, a cui fa espresso riferimento l’art. 190 del decreto-legge n. 34 nell’individuare l’ambito soggettivo dei soggetti beneficiari.
L’attribuzione del solo codice generico 58.1 – che include anche attività diverse da quella editoriale – potrebbe integrare il requisito richiesto solo ove venga documentato che l’impresa svolge attività di edizione di una testata, quotidiana o periodica, e che i costi per l’acquisto dei servizi per i quali si chiede l’accesso all’agevolazione fiscale siano riferiti all’edizione in formato digitale della testata;
– il codice ATECO 58.19 “Altre attività editoriali” include tipologie di attività diverse da quella dell’edizione di una testata, quali: l’edizione, anche on-line di cataloghi commerciali, fotografie, incisioni e cartoline, biglietti di auguri, moduli, manifesti, riproduzioni di opere d’arte, materiale pubblicitario, altro materiale a stampa, calendari, cartoline riprodotte con sistemi meccanici o fotomeccanici, edizioni di registri e quaderni, edizione on-line di dati ed altre pubblicazioni. Pertanto l’attribuzione di tale codice non consente l’accesso al credito d’imposta in questione, riservato alle imprese editrici di quotidiani e periodici;
– poiché il codice ATECO 58.14 è uno dei codici previsti dall’art. 2, comma 1, lett. c), del D.P.C.M. 4 agosto 2020, non sembra vi siano motivi di preclusione alla presentazione della domanda per accedere all’agevolazione fiscale. In ogni caso, per una corretta valutazione in fase di istruttoria, dovranno essere indicati nella domanda entrambi i codici ATECO posseduti dall’azienda.

Servizi ammissibili:
– i costi per l’adattamento di contenuti della rivista sui siti web sono da considerarsi ammissibili se ricadono nell’ambito di acquisizione di servizi di manutenzione evolutiva per testate edite in formato digitale. Non sono invece ammissibili i costi relativi alla pubblicazione dei contenuti della rivista sui siti web o sui social network, in quanto rientranti nei costi di gestione corrente della testata – come più in generale i costi per servizi promozionali – non riconducibili ad alcuna delle categorie di spesa indicate dall’articolo 3, comma 1, del D.P.C.M. 4 agosto 2020.
– nell’ambito della categoria di costi “information technology di gestione della connettività” ricadono i costi per l’acquisto di software e hardware necessari alla gestione della connettività e costi per l’acquisto di servizi di connettività, tra cui è possibile indicare, a titolo esemplificativo e non esaustivo, i costi di acquisto di dispositivi di rete quali switch, modem, router oppure costi per l’acquisto di servizi di collegamento a Internet.
– la misura è volta all’incentivazione dell’editoria digitale, pertanto sia l’acquisizione dei servizi di manutenzione evolutiva che l’acquisizione dei servizi di server e di hosting devono essere riferiti all’edizione della testata in formato digitale. Nell’ambito della categoria dei costi “information technology di gestione della connettività” ricadono in generale quelli connessi all’attuazione di una rete, quindi i costi per l’acquisto di software e hardware necessari specificamente alla gestione della connettività ed i costi per l’acquisto di servizi di connettività (per es. l’acquisto di dispositivi di rete, quali switch, modem, router oppure l’acquisto di servizi di collegamento a Internet). I costi relativi a dispositivi quali notebook, smartphone e storage non sono direttamente costi di rete, e non possono pertanto essere ricompresi nell’ambito della categoria “information technology di gestione della connettività”.

Documentazione:
– l’articolo 3, comma 2, secondo periodo, del D.P.C.M. 4 agosto 2020 – nel disporre che le spese effettuate per l’acquisizione dei servizi digitali devono risultare da apposita attestazione – si riferisce al visto di conformità dei dati esposti nelle dichiarazioni fiscali alla relativa documentazione e alle risultanze delle scritture contabili, nonché alla conformità di queste ultime alla documentazione contabile. Tale attestazione, prevista dall’articolo 35, del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241 richiamato nel suddetto articolo 3, può essere rilasciata:
a) dal responsabile del centro di assistenza fiscale, ove la dichiarazione fiscale sia stata predisposta dallo stesso centro (art. 35, comma 1, lett. a, del D.lgs. n. 241/1997);
b) dagli iscritti negli albi dei dottori commercialisti, ragionieri e periti commerciali e dei consulenti del lavoro, nonché dai soggetti iscritti, alla data del 30 settembre 1993, nei ruoli di periti ed esperti tenuti dalle camere di commercio, industria, artigianato e agricoltura per la sub-categoria tributi, in possesso dei diplomi indicati dall’art. 35, comma 3, del D.lgs. n. 241/1997, su richiesta dei contribuenti e purché abilitati alla trasmissione telematica delle dichiarazioni da loro predisposte;
c) dai soggetti che esercitano la revisione legale dei conti, ai sensi dell’art. 2409-bis del codice civile (art. 3, comma 2, del D.P.C.M. 4 agosto 2020).
Si fa presente che la documentazione attestante le spese sostenute secondo le modalità sopra indicate non dovrà essere fornita in sede di domanda, ma dovrà essere tenuta a disposizione dell’amministrazione ed esibita in fase di controllo successivo.


Trattamento fiscale dei contributi di assistenza sanitaria versati a Casse solo con fine assistenziale


In relazione al trattamento fiscale della quota associativa, ovvero se a quest’ultima possa essere applicato il medesimo trattamento fiscale riservato ai contributi di assistenza sanitaria versati alle casse aventi esclusivamente fine assistenziale, l’Amministrazione Finanziaria ritiene non corretto escludere dalla base imponibile tale maggiore importo, in quanto lo stesso non è direttamente inerente agli obiettivi perseguiti dalla Cassa sanitaria, che mira ad assicurare ai lavoratori un maggior livello di copertura sanitaria. (AGENZIA DELLE ENTRATE – Risposta 06 ottobre 2020, n. 443)


 


Nella fattispecie, oggetto d’interpello, la Banca istante, ha istituito, di concerto con le parti sindacali a valere sul contratto integrativo aziendale, un premio variabile di risultato per l’esercizio 2019, così come previsto dalla legge di Stabilità 2016 (art. 1, commi da 182 a 189, legge 28 dicembre 2015, n. 208), come successivamente modificata (legge di Stabilità 2016).
I dipendenti avranno la possibilità di beneficiare del Premio, in luogo della sua corresponsione in forma monetaria, mediante l’accesso ad un sistema di c.d. welfare aziendale, volto a consentire ai dipendenti beneficiari la fruizione di un insieme di servizi e prestazioni di varia natura (in seguito, i Servizi Welfare), finalizzati al benessere personale e al supporto della vita familiare, nonché al potenziamento della propria copertura previdenziale e sanitaria, disciplinati dall’articolo 51, commi 2, 3 e 4, del Tuir.
A ciascun Beneficiario che scelga di accedere al Piano Welfare, in luogo della corresponsione del Premio in forma monetaria, sarà attribuito un budget figurativo di spesa (Credito Welfare) che potrà essere successivamente utilizzato dallo stesso per la fruizione di uno o più Servizi Welfare mediante l’allocazione del Credito Welfare alla prestazione e/o al servizio prescelti.
Fra i Servizi Welfare è disponibile un nuovo servizio di assistenza sanitaria erogato da una “Cassa” costituita in forma di associazione non riconosciuta ai sensi degli articoli 36 e ss. del Codice Civile, avente esclusivamente fine assistenziale, che opera negli ambiti di intervento stabiliti con apposito decreto del Ministro della Salute (in seguito, anche la Cassa Sanitaria).
L’inclusione della copertura sanitaria nel paniere dei Servizi Welfare che la Banca intende offrire ai propri dipendenti, potrà avvenire solo nel presupposto che la contribuzione alla Cassa Sanitaria possa beneficiare dell’esclusione dalla formazione del reddito di lavoro dipendente ai sensi dell’articolo 51, comma 2, lettera a), del Tuir.
Nel dettaglio, le prestazioni di assistenza sanitaria che la “Cassa” è in grado di includere nel Pacchetto Sanitario rientrano nelle tre seguenti categorie:
1. rimborso delle spese mediche, elencate nello specifico Nomenclatore, sostenute dal dipendente iscritto e/o dai suoi familiari (in seguito, i rimborsi per spese mediche);
2. copertura del rischio di non autosufficienza, c.d. “Long Term Care” (in seguito, anche copertura LTC), garantendo a tutti gli iscritti l’erogazione di una rendita vitalizia al verificarsi di eventi che ne determinano la non autosufficienza;
3. copertura per spese odontoiatriche, mediante polizza assicurativa sottoscritta dalla Cassa Sanitaria a beneficio di tutti gli iscritti fino a un determinato massimale (in seguito, Copertura Odontoiatrica), tramite l’accesso diretto alle strutture convenzionate con la compagnia assicurativa di riferimento della Cassa Sanitaria. Il rimborso monetario delle prestazioni erogate verrà effettuato direttamente da parte della compagnia assicurativa alla struttura sanitaria convenzionata.
Ciò posto, l’Istante chiede se la contribuzione versata dalla Banca alla Cassa Sanitaria per l’attivazione del Pacchetto Sanitario sia esclusa dal concorso alla formazione del reddito di lavoro dipendente dei Beneficiari ai sensi dell’articolo 51, comma 2, lettera a), del Tuir.
In particolare, viene chiesto se le caratteristiche del Pacchetto Sanitario messo a disposizione dalla Cassa siano idonee a garantire il rispetto del principio di mutualità, al fine di consentire l’applicazione del regime di favore di cui all’articolo 51, comma 2, lettera a), del Tuir, ai contributi che la Banca dovrà versare alla Cassa Sanitaria in relazione a ciascun dipendente che abbia richiesto di beneficiare di tale Servizio Welfare nell’ambito del Piano Welfare.
In relazione al trattamento fiscale della quota associativa alla Cassa Sanitaria corrisposta, unitamente alla contribuzione annuale, dal datore di lavoro e dal lavoratore, l’Istante ha precisato che per la sua determinazione, occorre far riferimento unicamente al comma 7 dell’articolo 2 bis del Regolamento di attuazione della “Cassa”, che ne determina l’ammontare in funzione di specifiche fasce di numerosità dei dipendenti in forza all’azienda al momento dell’adesione.
In particolare, l’Istante fa presente che, ai sensi del predetto comma 7, la quota associativa è composta da due voci:
– un importo fisso (compreso da un minimo di euro 250 a un massimo di euro 600) a carico del datore di lavoro, che viene versato alla Cassa Sanitaria all’atto dell’adesione, quale costo una tantum di associazione; e
– un importo annuale (compreso da un minimo di euro 12 a un massimo di euro 20) a carico di ciascun dipendente, il cui ammontare è determinato in funzione della fascia di numerosità summenzionata.
Al riguardo, l’Istante precisa che la quota associativa a carico di ciascun dipendente andrà a ridurre il Credito Welfare disponibile per il dipendente in quanto essa si aggiunge, formando parte integrante della relativa contribuzione annuale complessivamente versata alla Cassa Sanitaria. Stante il fine mutualistico di quest’ultima, le predette quote associative sono dovute a prescindere dall’effettiva erogazione delle prestazioni sanitarie.
Infine, è rappresentato che per i “Soci” e i “Soggetti collegati” – che aderiscono alla Cassa Sanitaria mediante l’utilizzo di un “credito welfare” aziendale – non sono previsti né la “quota iscritti” né la “quota prestazione” di cui agli altri commi del predetto articolo 2 bis del Regolamento, né ulteriori costi di adesione.
In relazione al trattamento fiscale della quota associativa, ovvero se a quest’ultima possa essere applicato il medesimo trattamento fiscale riservato ai contributi di assistenza sanitaria versati alle casse aventi esclusivamente fine assistenziale, l’Amministrazione Finanziaria ritiene non corretto escludere dalla base imponibile tale maggiore importo, in quanto lo stesso non è direttamente inerente agli obiettivi perseguiti dalla Cassa sanitaria, che mira ad assicurare ai lavoratori un maggior livello di copertura sanitaria.
Nella fattispecie in esame, l’iscrizione alla “Cassa”, per quanto necessaria ai fini del godimento delle relative prestazioni sanitarie, non è direttamente finalizzata al finanziamento delle medesime prestazioni. Non è quindi possibile estendere la qualificazione di contributo, di cui alla lettera a) del comma 2 dell’articolo 51 del Tuir, alla quota associativa a carico del dipendente, solo perché versata unitamente ai contributi destinati alla Cassa sanitaria.
Ne consegue che la quota associativa a carico del lavoratore, non potendo godere del regime di esclusione dal reddito prevista dalla lettera a) del comma 2 dell’articolo 51 del Tuir, non potrà essere oggetto di conversione del Premio di Risultato ai sensi dell’articolo 1, comma 184, della legge di Stabilità 2016.
In relazione, invece, alla quota di iscrizione alla Cassa Sanitaria a carico del datore di lavoro, si rileva che essa è quantificata forfetariamente in ragione del numero dei lavoratori aderenti.
Conseguentemente, non potendo ravvisarsi un collegamento diretto tra il versamento del datore di lavoro e la posizione di ogni singolo iscritto alla Cassa, non è possibile riconoscere in tale contribuzione una componente reddituale nei confronti del lavoratore.

Iva sui lavori di demolizione per la realizzazione di nuove caserme


Ai lavori di demolizione di edifici esistenti e successiva ricostruzione, è applicabile l’aliquota IVA del 10%, fermo restando che gli eventuali incrementi di volumetria devono essere espressamente previsti dalla legislazione vigente o dagli strumenti urbanistici comunali (Agenzia Entrate – risposta 06 ottobre 2010, n. 446).

Il decreto Iva prevede l’agevolazione in termini di aliquota IVA del 10% per gli interventi di restauro e risanamento conservativo, di ristrutturazione edilizia e di ristrutturazione urbanistica.


Nell’ambito degli interventi di ristrutturazione edilizia sono ricompresi altresì gli interventi di demolizione e ricostruzione di edifici esistenti con diversa sagoma, prospetti, sedime e caratteristiche planivolumetriche etipologiche, con le innovazioni necessarie per l’adeguamento alla normativa antisismica, per l’applicazione della normativa sull’accessibilità, per l’installazione di impianti tecnologici e per l’efficientamento energetico.


L’intervento può prevedere altresì, nei soli casi espressamente previsti dalla legislazione vigente o dagli strumenti urbanistici comunali, incrementi di volumetria anche per promuovere interventi di rigenerazione urbana. Costituiscono inoltre ristrutturazione edilizia gli interventi volti al ripristino di edifici, o parti di essi, eventualmente crollati o demoliti attraverso la loro ricostruzione, purché sia possibile accertarne la preesistente consistenza.


In sostanza, la disposizione ricomprende nella nozione di ristrutturazione edilizia anche gli interventi di demolizione e ricostruzione di edifici esistenti aventi diverse caratteristiche e che prevedono anche nei soli casi espressamente previsti dalla normativa vigente o dagli strumenti urbanistici comunali, incrementi di volumetria alfine di promuovere interventi di rigenerazione urbana.


Come precisato dall’Agenzia delle Entrate, l’aliquota agevolata del 10% è applicabile anche ai contratti di appalto relativi alla demolizione. L’agevolazione ha natura oggettiva in quanto concerne il recupero del patrimonio edilizio in genere, privato o pubblico, purché oggetto degli interventi sia immobile qualificabile come edificio, a prescindere dalla destinazione d’uso (abitativa, commerciale, servizi, culto, ecc.).


Borsa di studio per dottorato di ricerca: ammesso bonus R&S

Con la Risposta n. 454/2020, l’Agenzia delle Entrate ha chiarito che per le spese sostenute dall’impresa per il finanziamento di una borsa di studio per dottorato di ricerca scientifica, sulla base di convenzione con l’università, è ammesso l’accesso al credito d’imposta per gli investimenti in ricerca e sviluppo, a condizione che l’impresa finanziatrice sia individuata quale beneficiaria dei risultati dell’attività di ricerca, anche in comproprietà con l’università.

La Legge di Bilancio 2020 ha previsto, per il periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31dicembre 2019, uno specifico credito di imposta per investimenti nelle attività di ricerca e sviluppo, transizione ecologica, innovazione tecnologica 4.0, design e innovazione.
Ai fini della determinazione della base di calcolo del credito d’imposta, sono considerate ammissibili, nel rispetto delle regole generali di effettività, pertinenza e congruità le spese per contratti di ricerca extra muros aventi ad oggetto il diretto svolgimento da parte del soggetto commissionario delle attività di ricerca e sviluppo ammissibili al credito d’imposta.
Inoltre, nel caso di contratti di ricerca extra muros stipulati con università e istituti di ricerca le spese concorrono a formare la base di calcolo del credito d’imposta per un importo pari al 150% del loro ammontare.
In relazione al credito d’imposta è stato chiesto se sia possibile comprendere tra le spese di ricerca e sviluppo agevolabili, il finanziamento della borsa di studio da parte di un’impresa, quale spesa per contratti extra muros stipulati con università, concorrendo a formare la base di calcolo del credito d’imposta nella misura del 150% del suo ammontare.
Al riguardo l’Agenzia delle Entrate ha precisato che, in analogia con la previgente normativa in materia di Bonus R&S (art. 3 del D.L. n. 145 del 2013), ai fini del riconoscimento del credito d’imposta i contratti di ricerca stipulati con università devono prevedere che l’effettivo beneficiario degli eventuali risultati dell’attività di ricerca sia l’impresa committente.
Pertanto, le spese sostenute dall’impresa per il finanziamento della borsa di studio per dottorato di ricerca scientifica devono ritenersi ammissibili al credito d’imposta per investimenti in ricerca e sviluppo, nel presupposto che la convenzione con l’università individui l’impresa finanziatrice quale beneficiaria dei risultati dell’attività di ricerca, seppure in comproprietà con l’università.
Tali spese concorrono a formare la base di calcolo del credito d’imposta nella misura del 150% dell’ammontare riferibile al tempo effettivamente dedicato dal dottorando all’attività di ricerca e sviluppo.
Detti costi si considerano agevolabili anche nel caso in cui l’attività di ricerca svolta dal dottorando e regolata dalla convenzione non dovesse portare alcun risultato.
Si ricorda, che ai fini dell’imputazione temporale dei costi sostenuti, sono ammissibili al credito d’imposta i costi di competenza individuati secondo le disposizioni del TUIR.

In Gazzetta i decreti attuativi ecobonus e sismabonus


Pubblicati nella G.U. n. 246/2020, il D.M. 06 agosto 2020, recante i requisiti tecnici per l’accesso alle detrazioni fiscali per la riqualificazione energetica degli edifici e – cd. Ecobonus e il D.M. 06 agosto 2020, recante i requisiti delle asseverazioni per l’accesso alle detrazioni fiscali per la riqualificazione energetica degli edifici – cd. Ecobonus.

Il “Decreto Asseverazioni” e la modulistica

Il D.M. 06 agosto 2020,, disciplina il contenuto e le modalità di trasmissione dell’asseverazione dei requisiti per gli interventi di cui ai commi 1, 2 e 3 dell’articolo 119 del Decreto Rilancio, come previsti dai decreti di cui al comma 3-ter dell’articolo 14 del decreto legge 4 giugno 2013, n. 63 nonché, per i medesimi interventi, le modalità di verifica ed accertamento delle asseverazioni, attestazioni e certificazioni infedeli al fine dell’irrogazione delle sanzioni previste dalla legge.
Con il provvedimento viene, dunque, pubblicata la modulistica che definisce le modalità di trasmissione dell’asseverazione, mentre diventa operativa anche la procedura inerente le verifiche e gli accertamenti delle attestazioni e certificazioni infedeli.
L’asseverazione potrà avere ad oggetto gli interventi conclusi o in uno stato di avanzamento delle opere per la loro realizzazione, nella misura minima del 30% del valore economico complessivo dei lavori preventivato.
L’asseverazione, previa registrazione da parte del Tecnico Abilitato, è compilata on-line nel portale informatico ENEA dedicato, secondo gli specifici modelli. La stampa del modello compilato, debitamente firmata in ogni pagina e timbrata sulla pagina finale con il timbro professionale, è digitalizzata e trasmessa ad ENEA attraverso il suddetto sito.
Inoltre, l’asseverazione è trasmessa entro 90 giorni dal termine dei lavori, nel caso di asseverazioni che facciano riferimento a lavori conclusi.
A seguito della trasmissione, il Tecnico Abilitato riceve la relativa ricevuta di avvenuta trasmissione, che riporta il codice univoco identificativo attribuito dal sistema.
Al fine di consentire ai beneficiari di accedere alla detrazione diretta e alla cessione o allo sconto di cui all’articolo 121 del Decreto Rilancio, fermo restando il controllo sulla regolarità dell’Asseverazione, ENEA effettua un controllo automatico per il tramite del portale, volto ad assicurare la completezza della documentazione fornita.
Ferma restando l’applicazione delle sanzioni penali ove il fatto costituisca reato, la Direzione generale per l’approvvigionamento, l’efficienza e la competitività energetica del Ministero dello sviluppo economico irroga ai soggetti che rilasciano attestazioni e asseverazioni infedeli la sanzione amministrativa pecuniaria da euro 2.000 a euro 15.000 per ciascuna attestazione infedele resa. Al procedimento si applicano, in quanto compatibili con il presente decreto, le disposizioni di cui alla legge 24 novembre 1981, n. 689.


Il DM attuativo sull’ecobonus

Il Ministro dello sviluppo economico, di concerto con il Ministro dell’economia e delle finanze, il Ministro dell’ambiente e della tutela del territorio e del mare e il Ministro delle infrastrutture e dei trasporti, in attuazione dell’art. 14, co. 3-ter, del D.L. n. 63/2013, ha disposto il decreto 06 agosto 2020 che definisce i requisiti tecnici che devono soddisfare gli interventi che danno diritto alla detrazione delle spese sostenute per interventi di efficienza energetica del patrimonio edilizio esistente, nonché gli interventi finalizzati al recupero o restauro della facciata esterna degli edifici esistenti e degli interventi che danno diritto alla detrazione fiscale del 110% di cui ai commi 1 e 2 all’articolo 119 del Decreto Rilancio, ivi compresi i massimali di costo specifici per singola tipologia di intervento.

Tipologia degli interventi

Ai fini delle detrazioni fiscali in oggetto, è identificata la seguente tipologia di interventi:
a) interventi di riqualificazione energetica globale, eseguiti su edifici esistenti o su singole unità immobiliari esistenti;
b) interventi sull’involucro edilizio di edifici esistenti o parti di edifici esistenti;
c) interventi di installazione di collettori solari per la produzione di acqua calda per usi domestici o industriali e per la copertura del fabbisogno di acqua calda in piscine, strutture sportive, case di ricovero e cura, istituti scolastici e università;
d) interventi riguardanti gli impianti di climatizzazione invernale e produzione di acqua calda sanitaria;
e) installazione e messa in opera, nelle unità abitative, di dispositivi e sistemi di building automati on.

Soggetti ammessi alla detrazione

Per gli interventi di cui sopra, la detrazione dall’imposta sul reddito spetta:
a) alle persone fisiche, agli enti e ai soggetti di cui all’articolo 5 del Testo unico delle imposte sui redditi, approvato con il decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre ì986, n. 917, non titolari di reddito d’impresa, che sostengono le spese per la esecuzione degli interventi di cui ai predetti commi sugli edifici esistenti, su parti di edifici esistenti o su unità immobiliari esistenti di qualsiasi categoria catastale, anche rurali, posseduti o detenuti;
b) ai soggetti titolari di reddito d’ impresa che sostengono le spese per la esecuzione degli interventi sugli edifici esistenti, su parti di edifici esistenti o su unità immobiliari esistenti di qualsiasi categoria catastale anche rurali, posseduti o detenuti;
c) agli Istituti autonomi per le case popolari, comunque denominati, nonché agli enti aventi le stesse finalità sociali dei predetti istituti, istituiti nella forma di società che rispondono ai requisiti della legislazione europea in materia di in house providing e, fatti salvi gli interventi di cui all’articolo 119 del Decreto Rilancio, che siano costituiti e operanti alla data del 31 dicembre 2013, per interventi di efficienza energetica realizzati su immobili, di loro proprietà, ovvero gestiti per conto dei comuni, adibiti ad edilizia residenziale pubblica, nonché dalle cooperative di abitazione a proprietà indivisa per interventi realizzati su immobili dalle stesse posseduti e assegnati in godimento ai propri soci, che sostengono le spese per la esecuzione degli interventi sugli edifici esistenti, su parti di edifici esistenti o su unità immobiliari esistenti di qualsiasi categoria catastale anche rurali.
Le detrazioni fiscali di cui all’articolo 119 del Decreto Rilancio possono essere fruite dalle persone fisiche, al di fuori dell’esercizio di attività di impresa, arti e professioni, su unità immobiliari, e non si applicano agli interventi effettuati su edifici unifamiliari diversi da quello adibito ad abitazione principale.
Nel caso in cui gli interventi siano eseguiti mediante contratti di locazione finanziaria, la detrazione compete all’utilizzatore ed è determinata in base al costo sostenuto dalla società concedente.

Spese per le quali spetta la detrazione

La detrazione per la realizzazione degli interventi in questione spetta per le spese relative a:
a) interventi che comportano una riduzione della trasmittanza termica U degli elementi opachi costituenti l’involucro edilizio;
b) interventi che comportano una riduzione della trasmittanza termica U delle finestre comprensive degli infissi;
c) interventi di fornitura e installazione di sistemi di schermatura solare e/o chiusure tecniche oscuranti mobili, montate in modo solidale all’involucro edilizio o ai suoi componenti, all’interno, all’esterno o integrati alla superficie finestrata nonché l’eventuale smontaggio e dismissione di analoghi sistemi preesistenti, nonché la fornitura e messa in opera di meccanismi automatici di regolazione e controllo delle schermature;
d) interventi impiantistici concernenti la climatizzazione invernale e/o la produzione di acqua calda e l’installazione di sistemi di building automation;
e) interventi di riduzione del rischio sismico;
f) prestazioni professionali necessarie alla realizzazione degli interventi di cui sopra, comprensive della redazione, delle asseverazioni e dell’attestato di prestazione energetica, ove richiesto, nonché quelle di cui all’articolo 119, comma 15 del Decreto Rilancio.

Adempimenti

I soggetti che intendono avvalersi delle detrazioni relative alle spese per gli interventi in oggetto, sono tenuti:
a) depositare in Comune, ove previsto, la relazione tecnica;
b) acquisire l’asseverazione di un tecnico abilitato che attesti la rispondenza dell’intervento ai pertinenti requisiti richiesti;
c) acquisire l’attestato di prestazione energetica;
d) acquisire, ove previsto, la certificazione del fornitore delle valvole termostatiche a bassa inerzia termica;
e) effettuare il pagamento delle spese sostenute per l’esecuzione degli interventi mediante bonifico bancario o postale dal quale risultino il numero e la data della fattura, la causale del versamento, il codice fiscale del beneficiario della detrazione ed il numero di partita IVA, ovvero, il codice fiscale del soggetto a favore del quale il bonifico è effettuato.
f) conservare le fatture o le ricevute fiscali comprovanti le spese effettivamente sostenute per la realizzazione degli interventi e la ricevuta del bonifico bancario, ovvero del bonifico postale, attraverso il quale è stato effettuato il pagamento. Se le cessioni di beni e le prestazioni di servizi sono effettuate da soggetti non tenuti all’osservanza delle disposizioni di cui al decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, la prova delle spese può essere costituita da altra idonea documentazione in sostituzione del bonifico bancario. Se i lavori sono effettuati dal detentore dell’immobile, va altresì conservata ed esibitala dichiarazione del proprietario di consenso all’esecuzione dei lavori. Nel caso in cui gli interventi sono effettuati su parti comuni degli edifici va, altresì, conservata ed esibita copia della delibera assembleare e della tabella millesimale di ripartizione delle spese;
g) trasmettere all’ENEA entro novanta giorni dalla fine dei lavori, i dati contenuti nella scheda descrittiva;
h) trasmettere all’ENEA, l’asseverazione del rispetto dei requisiti e la corrispondente dichiarazione di congruità delle spese sostenute in relazione agli interventi agevolati;
i) conservare ed esibire, su richiesta dell’Agenzia delle Entrate o di ENEA, la documentazione di cui sopra.


Cessione di ramo d’azienda: computo valore di avviamento “derivativo”

La Corte di Cassazione ha affermato il principio di diritto in base al quale in tema di determinazione delle plusvalenze conseguenti alla cessione a titolo oneroso di azienda o di ramo d’azienda, il valore d’avviamento, che sia iscritto nell’attivo di bilancio e per il quale sia in atto la deduzione per quote d’ammortamento, va individuato nella differenza tra il corrispettivo conseguito, al netto degli oneri accessori di diretta imputazione, e il costo non ancora ammortizzato. (Ordinanza 02 ottobre 2020, n. 21124).

FATTO

La controversia trae origine dall’avviso di accertamento con il quale l’Agenzia delle Entrate ha contestato l’omessa dichiarazione di una plusvalenza derivante dalla cessione a titolo oneroso di ramo d’azienda.
L’atto è stato impugnato dal contribuente sostenendo che in realtà la cessione aveva prodotto una minusvalenza determinata dalla dfferenza tra il corrispettivo della cessione e l’importo residuo ammortizzabile del costo d’avviamento, cd. “derivativo”, sostenuto al momento dell’acquisto del medesimo ramo d’azienda ceduto.
La pretesa tributaria è stata confermata dai giudici tributari, secondo i quali il valore d’avviamento realizzato con la vendita del ramo d’azienda aveva costituito componente positiva del reddito d’impresa.
In particolare i giudici sembrano avallare un’interpretazione della norma in materia di plusvalenze patrimoniali, secondo cui, da un lato stabilisce che la plusvalenza è costituita dalla differenza tra il corrispettivo o l’indennizzo conseguito, al netto degli oneri accessori di diretta imputazione, e il costo non ammortizzato, dall’altro lato però prevede l’assenza di rilevanza dei costi non ancora ammortizzati, laddove recita che “concorrono alla formazione del reddito anche le plusvalenze delle aziende, compreso il valore di avviamento, realizzate unitariamente mediante cessione a titolo oneroso”.

DECISIONE DELLA CASSAZIONE

Secondo la Corte di Cassazione l’interpretazione della norma formulata dai giudici di merito deve ritenersi errata.
L’avviamento non rientra nel complesso dei beni organizzati per l’esercizio dell’impresa, ma viene generalmente identificato nella qualità immateriale dell’impresa di produrre valore, costituendo pertanto più che un bene singolarmente valutabile, un valore economico ulteriore rispetto al valore complessivo dei singoli beni organizzati per l’esercizio d’impresa.
Esso dunque è l’indice della capacità di produrre valori, oscillanti rispetto all’ordinaria capacità produttiva dei beni dell’azienda.
Si tratta in ogni caso di un bene immateriale, appostato nell’attivo dello stato patrimoniale. Ad esso fa peraltro riferimento il TUIR, laddove prevede la deducibilità delle quote di ammortamento del valore di avviamento che sia iscritto nell’attivo di bilancio.
Tale riferimento si giustifica, nella condivisibile ricostruzione di certa dottrina, preminentemente con l’esigenza di determinare il costo non ammortizzato, che va assunto ai fini della quantificazione dei componenti reddituali che emergono in sede di realizzo.
Pertanto, nel quadro delle plusvalenze afferenti la cessione unitaria dell’azienda a titolo oneroso, l’inciso “compreso l’avviamento” vuol significare che alla quantificazione della plusvalenza concorre anche l’avviamento già iscritto in bilancio.


Dunque, precisa la Corte Suprema, rispetto ad un avviamento cd. “derivativo” (cioè già oggetto di una sua autonoma identificazione in occasione del precedente acquisto dell’azienda da parte dell’attuale cedente), tenendo conto della sua appostazione nell’attivo dello stato patrimoniale, così come della sua ammortizzabilità, appare incomprensibile che debba ritenersi irrilevante ai fini della valutazione in sede di cessione d’azienda (o del ramo d’azienda), considerando imponibile l’intero valore dell’avviamento del ramo d’azienda ceduto.
È pur vero, sottolineano i giudici, che l’avviamento non costituisce un indice di valore stabile, potendo incrementarsi o ridursi nel suo valore in base all’andamento economico dell’impresa e al suo indice di redditività. Ciò tuttavia non porta a ritenere che l’avviamento “iniziale” sia cosa estranea da quello esistente al momento della cessione dell’azienda o di un ramo di essa.
Ai fini fiscali, perciò, nella determinazione della plusvalenza (o della minusvalenza), non può assumersi l’indifferenza del costo d’avviamento, inizialmente dichiarato (o accertato) in occasione dell’acquisto dell’azienda, e di quanto di esso, appostato nell’attivo dello stato patrimoniale, non sia stato ancora ammortizzato.


In conclusione, accogliendo il ricorso del contribuente, la Corte di Cassazione ha affermato che “in tema di determinazione delle plusvalenze conseguenti alla cessione a titolo oneroso di azienda o di ramo d’azienda, ai sensi dell’art. 86, comma 2, d.P.R. n. 917 del 1986, il valore d’avviamento, che sia iscritto nell’attivo di bilancio e per il quale sia in atto la deduzione per quote d’ammortamento, va individuato nella differenza tra il corrispettivo conseguito, al netto degli oneri accessori di diretta imputazione, e il costo non ancora ammortizzato”.